La résiliation anticipée d’un contrat hypothécaire peut avoir lieu, par exemple, en cas de vente du bien immobilier, ou de tentative de refinancement à des conditions plus avantageuses. Or en cas de résiliation anticipée d’une hypothèque à taux fixe (i.e. résiliation avant terme), une indemnité ou pénalité de sortie doit être versée à l’organisme prêteur.

L’indemnité rentre-t-elle dès lors dans les déductions générales des art. 33 LIFD et 9 al. 2 LHID, singulièrement au titre des intérêts passifs privés (i.e. à concurrence du rendement imposable de la fortune augmenté de CHF 50’000.–) ? Certains cantons l’admettaient (VD, ZH, BE, etc.) , alors que d’autres retenaient qu’il s’agissait d’une impense déductible dans le cadre de l’impôt sur les gains immobiliers (art. 12 LHID).

Les « intérêts passifs » dépendent de l’existence d’une dette pécuniaire, peu importe qu’ils soient à taux fixe ou variable, périodiques ou non, etc. L’existence d’une « dette » en raison de la résiliation anticipée du crédit hypothécaire semble ainsi douteuse, sauf quand la dénonciation est en lien avec un refinancement à des conditions plus avantageuses. Dans ce cas, le manque à gagner sur des intérêts futurs est prédominant, quel que soit le créancier du nouveau rapport de dette hypothécaire, et la déduction au titre d’intérêts passifs devrait être retenue. Par contre, si l’indemnité a un caractère de pure clause pénale, par exemple s’il la dénonciation ne s’accompagne pas de la création d’un nouveau rapport hypothécaire car elle accompagne la vente du bien immobilier, alors il ne devrait pas y avoir déduction au titre des intérêts passifs (art. 33 LIFD) mais elle sera retenue comme impense dans le cadre de l’impôt sur les gains immobiliers.

L’ATF 143 II 396 précise toutefois curieusement que la déduction de l’indemnité au titre des intérêts passifs dans le cas d’un refinancement ne vaudrait que si le nouveau rapport hypothécaire est conclu avec le même créancier, alors que ce fait (l’identité du créancier) ne modifie pas la nature de l’indemnité. L’ATF 143 II 382 ajoute que dans l’hypothèse d’un refinancement avec un autre (nouveau) créancier, le rapport à la dette disparaîtrait, ce qui rapprocherait l’indemnité d’une clause pénale.

Le Tribunal fédéral est revenu sur cette hypothèse (résiliation de la relation hypothécaire pour conclure un autre contrat avec un établissement différent) dans un arrêt 2C_1009/2019 du 16 décembre 2019 pour confirmer la non déductibilité de l’indemnité résultat du refinancement hypothécaire avec un autre établissement.

(Critique : G. Clerc / A. Flückiger, Déductibilité des indemnités de résiliation anticipée de crédit hypothécaire, RDAF 2020 II 27 et ss)

Me Philippe Ehrenström, LL.M. (Tax), avocat, Genève et Onnens (VD)