En droit fédéral comme en droit cantonal, peuvent être déduits du revenu les frais de déplacement nécessaires entre le domicile et le lieu de travail. Ces frais sont estimés forfaitairement. Le contribuable peut toutefois justifier de frais plus élevés (art. 26 al. 1 let. a et al. 2 LIFD, dans sa teneur en vigueur jusqu’au 31 décembre 2015 applicable à la période fiscale litigieuse 2015; art. 30 al. 1 let. a et al. 2 LI).

Aux termes de l’art. 5 de l’ordonnance du 10 février 1993 du Département fédéral des finances sur la déduction des frais professionnels des personnes exerçant une activité lucrative dépendante en matière d’impôt fédéral direct (RS 642.118.1; ci-après: l’ordonnance), dans sa teneur en vigueur jusqu’au 31 décembre 2015 (RO 1993 1363), en cas d’utilisation d’un véhicule privé, le contribuable peut déduire, au titre des frais nécessaires à l’acquisition du revenu, les dépenses qu’il aurait eues en utilisant les transports publics (al. 2). S’il n’existe pas de transports publics, ou si l’on ne peut raisonnablement exiger du contribuable qu’il les utilise, ce dernier peut déduire les frais d’utilisation d’un véhicule privé d’après les forfaits de l’art. 3 de l’ordonnance. La justification de frais professionnels plus élevés est réservée (al. 3).

Selon la jurisprudence, on ne peut raisonnablement exiger du contribuable qu’il utilise des transports publics, notamment lorsque l’intéressé est infirme ou en mauvaise santé, lorsque la prochaine station de transport public est très éloignée du domicile ou du lieu de travail, lorsque le début ou la fin de l’activité lucrative a lieu à des heures qui ne sont pas compatibles avec l’horaire des transports publics, ou si le contribuable dépend d’un véhicule pour l’exercice de sa profession (TF 2C_477/2009 du 8 janvier 2010 consid. 3.3; 2C_445/2008 du 26 novembre 2008 consid. 5.3, in: RDAF 2008 II 528; 2A.479/1995 du 14 mai 1996 consid. 2b). Le gain de temps substantiel – ou à l’inverse, le temps qui est perdu – peut également être pris en considération comme critère pour savoir si l’utilisation des transports publics pourrait être exigée ou non lorsqu’il s’agit d’admettre la déduction éventuelle des frais d’un véhicule privé (arrêt FI.2015.0037 du 25 mai 2016 consid. 4b et les références citées; ég. Richner/Frei/Kaufman/Meuter, Handkommentar zum DBG, 3ème éd., Zurich 2016, n. 123 ad art. 26 LIFD).

Lorsqu’un contribuable veut faire valoir qu’on ne peut raisonnablement exiger de lui qu’il utilise un moyen de transport public, il lui incombe de prouver que tel est bien le cas (TF 2C_343/2011 du 25 octobre 2011 consid. 3.3; cf. aussi TF 2C_461/2015 du 12 avril 2016 consid. 5).

Dans le cas d’espèce, le recourant revendique au titre de frais de transport la déduction des frais d’utilisation de son véhicule privé selon le forfait applicable. Il soutient que l’on ne peut raisonnablement exiger de sa part qu’il utilise les transports publics. Il invoque le gain de temps réalisé. Selon le calculateur d’itinéraire en ligne google.maps, le trajet en transports publics entre le domicile du recourant et son lieu de travail, pour un départ entre 6h et 7h, dure entre 1h01 et 1h20 selon les correspondances choisies et implique trois à quatre moyens de transport différents (un ou deux bus, ainsi que deux trains), ce qui apparaît acceptable et plutôt courant pour des travailleurs pendulaires. La durée du trajet de retour est plus ou moins équivalente. Certes, comme le relève le recourant, en 2015, il n’y avait que deux correspondances par heure au lieu de trois sur la ligne “********”. Aucune pièce n’établit en revanche que le trajet était globalement plus long. A cela s’ajoute que, compte tenu de la densité du trafic sur l’A1 aux heures de pointes, le gain de temps réalisé par le recourant en utilisant son véhicule privé se révèle en définitive peu important (selon le calculateur en ligne google.maps, le trajet est compris entre 35 et 45 minutes à l’aller et entre 35 et 55 minutes au retour). Il n’est en tout cas pas significatif au point que cette option doive s’imposer de manière objective et raisonnable (cf., pour un cas similaire, arrêt FI.2015.0117 du 29 février 2016 consid. 4a).

Le recourant fait valoir encore qu’en utilisant les transports publics au lieu de son véhicule privé, il serait dans l’impossibilité d’effectuer ses heures contractuelles de travail, compte tenu des cours qu’il suivait le soir à Lausanne, à la Haute école pédagogique (HEP), pour la préparation d’un brevet fédéral. Il ne ressort pas de l’attestation de son employeur du 15 juin 2016 que cette formation était une condition à l’obtention du poste. Le lien entre la formation suivie et l’activité lucrative du recourant n’est dès lors pas établi. De toute manière, comme le relève l’autorité intimée, la HEP est bien desservie par les transports publics. Compte tenu du trafic sur l’A1 et en ville de Lausanne entre 17h et 18h, le gain de temps réalisé en utilisant un véhicule privé n’est ainsi pas significatif. Par ailleurs, les cours n’étaient pas dispensés chaque soir. Enfin, le simple fait de devoir emporter des supports de cours n’est pas déterminant (cf. dans ce sens, arrêt FI.2015.0117 du 29 février 2016 consid. 4b). En définitive, il apparaît que le choix du recourant d’effectuer le trajet entre son domicile et son lieu de travail en véhicule privé relève de la pure convenance personnelle.

Au regard de ces éléments, l’autorité intimée n’a pas violé le droit, ni abusé de son pouvoir d’appréciation en limitant la déduction revendiquée au coût de l’abonnement général pour les transports publics.

(FI.2017.0051, CDAP, 10.11.2017)

Me Philippe Ehrenström, avocat, LL.M. (Tax), Genève et Yverdon